Rozliczenia barterowe nie przeszły do lamusa

Barter uznawany jest za najbardziej pierwotną formę handlu i choć wielu uważa, że ten sposób rozliczeń przeszedł już do historii, to ilość wydawanych w ostatnim czasie przez Dyrektora KIS interpretacji indywidualnych w temacie podatkowych skutków rozliczeń barterowych skłania do wniosku, że transakcje barterowe przeżywają obecnie swój renesans. Fakt, iż rozliczeń w formie barteru jest coraz więcej pośrednio może wynikać z negatywnych skutków pandemii i przejściowych problemów z płynnością finansową wielu przedsiębiorców, którzy w dobie kryzysu poszukują alternatyw dla rozliczeń pieniężnych.

Niezależnie od przyczyn dla jakich przedsiębiorcy decydują się korzystać z tej formy wzajemnych rozliczeń warto jest przybliżyć skutki podatkowe zawarcia umowy barterowej.

Umowa barteru

Barter jest rozliczeniem polegającym na równoważącej się wartościowo wymianie towaru za towar, usługi za usługę lub usługi za towar bez udziału pieniądza. Celem takiej transakcji jest niedokonywanie dodatkowych rozliczeń pieniężnych pomiędzy kontrahentami, a w konsekwencji maksymalne uproszczenie obrotu gospodarczego, w tym rozliczeń podatkowych.

Umowa barterowa jest umową nienazwaną, która swoim charakterem jest zbliżona do umowy zamiany (co potwierdził jednoznacznie Sąd Najwyższy w wyroku z 26 sierpnia 2004 r., sygn. akt I CK 210/2004), a zatem w przypadku zawarcia umowy barterowej w praktyce stosuje się do niej przepisy dotyczące umowy zamiany, tj. przede wszystkim art. 603 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Różnica między umową barteru a umową zamiany sprowadza się przede wszystkim do tego, że przedmiotem umowy zamiany może być jedynie własność rzeczy, podczas gdy przedmiotem barteru może być dodatkowo także świadczenie usługi.

Ustawodawca w art. 604 Kodeksu cywilnego wskazuje, że do umowy zamiany (a w konsekwencji również do umowy barteru) należy odpowiednio stosować przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące umowy sprzedaży, jednak o ile w przypadku umowy sprzedaży kupujący zobowiązuje się zapłacić sprzedającemu określoną cenę w zamian za nabywany towar/świadczoną usługę, o tyle w przypadku zamiany/barteru, formą zapłaty jest uzyskanie innej rzeczy w zamian za wydaną. W konsekwencji charakterystyczną cechą transakcji barterowej jest także to, że obie jej strony są równocześnie sprzedawcą i nabywcą, obie strony są też względem siebie jednocześnie dłużnikiem i wierzycielem.

Zawierając umowę barteru należy również pamiętać, że towary lub usługi podlegające wymianie powinny być względem siebie ekwiwalentne tj. powinny mieć taką samą wartość, którą należy skalkulować według cen rynkowych.

Transakcja barterowa a podatek VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Choć rozliczenia barterowe nie mają charakteru pieniężnego, to należy uznać je za czynności odpłatne podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. W wymianie barterowej zapłata za towar lub usługę przyjmuje formę świadczenia w naturze (polega na otrzymaniu wynagrodzenia w postaci innego towaru lub usługi), a tym samym stanowi odpłatną dostawę towarów przewidzianą w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT lub odpłatne świadczenie usług przewidziane art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji obie strony transakcji barterowej będące czynnymi podatnikami VAT są obowiązane do wystawienia faktur dokumentujących wykonane czynności. Przy czym należy pamiętać, że każde świadczenie wykonywane w ramach barteru będzie podlegało opodatkowaniu według stawki dla siebie właściwej.

Podstawą opodatkowania przy umowie barteru zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy lub usługobiorcy bez kwoty podatku VAT (art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT). Z uwagi na fakt określenia przy wymianie barterowej podstawy opodatkowania w formie niepieniężnej każda ze stron transakcji powinna wskazać w umowie barteru wartości wykonywanych świadczeń według cen rynkowych. Określona w ten sposób wartość (cena) będzie stanowiła podstawę opodatkowania podatkiem VAT (tak Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 14 października 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.374.2020.3.MS).

Z kolei obowiązek podatkowy przy wymianie barterowej powinien być rozpoznawany z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi zgodnie z art. 19a ust 1 ustawy o VAT.

Rozliczenie transakcji barterowej w podatku CIT

W umowie barterowej przychodem jest wartość należnych świadczeń wzajemnych (wartość świadczonych usług lub przekazanych towarów) określona w tej umowie. Tak ustalony przychód, strona umowy może pomniejszyć o koszty (wydatki), które zostały poniesione na nabycie lub wytworzenie towarów (usług), które zostaną przekazane kontrahentowi w ramach umowy barteru.

Ustalenie momentu uzyskania przychodu w transakcji barterowej winno nastąpić zgodnie z ogólnymi zasadami określonymi w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT. Z treści tego przepisu wynika wprost, iż moment powstania przychodu należnego został ściśle związany z wystąpieniem najwcześniejszego ze zdarzeń wskazanych w ww. przepisie, tj. z wydaniem rzeczy, zbyciem prawa majątkowego, wykonaniem usługi albo częściowym wykonaniem usługi, wystawieniem faktury, albo uregulowaniem należności.

Dokonując wymiany barterowej należy również zwrócić uwagę, że art. 15d ust. 1 ustawy o CIT (dotyczący ograniczenia w zaliczeniu wydatku do kosztów podatkowych w przypadku uregulowania zobowiązania na kwotę przekraczającą 15 tys. zł bez pośrednictwa rachunku płatniczego), nie znajduje zastosowania do form regulowania zobowiązań, które ze swojej istoty nie mają charakteru płatności i nie są związane z rachunkiem płatniczym takich jak wymiana barterowa. Dyrektor KIS wskazał, że jakkolwiek dochodzi wówczas do uregulowania (wygaśnięcia) zobowiązania, to jednak strony umowy nie dokonują płatności, które mogłyby być objęte zakresem ww. regulacji (interpretacja indywidualna z dnia 10 sierpnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB2-3.4010.86.2018.3.KK).

Umowa datio in solutum

Niezawarcie umowy barteru nie przesądza o braku możliwości późniejszego dokonania rozliczenia z kontrahentem w formie niepieniężnej. Jeżeli dłużnik z powodu przejściowych problemów z płynnością finansową nie może dokonać zapłaty za otrzymany towar lub wykonaną usługę, ale może rozliczyć się z wierzycielem w formie niepieniężnej, a wierzyciel wyrazi na taką formę uregulowania zobowiązania zgodę, to w takiej sytuacji strony mogą zawrzeć umowę przewidzianą w art. 453 Kodeksu cywilnego tj. umowę datio in solutum (świadczenia w miejsce wykonania).

Wskazany przepis zakłada, że jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Celem tej instytucji jest zatem wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie, przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania – poza umową stron – jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika. Przy czym spełnienie nowego świadczenia przez dłużnika nie musi odbyć się w formie pieniężnej, a zatem możliwe jest uregulowanie zobowiązania poprzez świadczenie niepieniężne w formie dostawy towarów lub świadczenia usług (tak Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia z dnia 22 kwietnia 2020r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.151.2020.1.ISK).

Podatkowe skutki zawarcia przez kontrahentów umowy świadczenia w miejsce wykonania będą takie same jak w przypadku umowy barteru zarówno na gruncie ustawy o CIT, jaki i ustawy o VAT.

Wnioski

Zarówno umowy barterowe zawarte w celu niepieniężnej wymiany towarów lub usług, jak i umowy datio in solutum zawarte w celu uregulowania w naturze zobowiązania zaciągniętego wcześniej w pieniądzu – mogą okazać się remedium przy przejściowych problemach z płynnością finansową wielu firm, które wciąż borykają się ze skutkami pandemii.

Anna Wojciechowska, doradca podatkowy